Ответ: В общем случае, ИФНС вправе вносить в акт налоговой проверки корректировки. Судебная практика, обосновывающий данный вывод приложена к настоящему письму.
Дополнительные доказательства, предоставленные в суд налоговым органом возможно, если они получены с соблюдением закона (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Однако следует учесть, что данный документ не подлежит применению для Управлений ФНС России по субъекту РФ (субъектам РФ, находящимся в границах федерального округа), перешедших на двухуровневую систему управления, в части вывода о возможности отмены акта, несоответствующего законодательству о налогах и сборах, в случае если такая отмена улучшает положение налогоплательщика (Письмо ФНС России от 17.05.2022 N БВ-4-7/5869).
Обоснование: НК РФ требует, чтобы по окончании проверки налоговым органом был вынесен специальный документ – акт, содержащий данные самой проверки и выявленные нарушения (ст. 100, "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)" от 31.07.1998 N 146-ФЗ). Иногда налоговики вносят изменения в акт проверки, причем на практике налоговый орган нередко вносит изменения в акт налоговой проверки уже после его вручения/направления налогоплательщику (в том числе при обжаловании в суде).
В частности в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 29.04.2021 N Ф09-1984/21 по делу N А47-8738/2020 вопрос о допустимости внесения изменений в уже составленный акт проверки рассмотрел Арбитражный суд Уральского округа.
Судами установлено, что предметом рассмотрения настоящего спора являются действия должностных лиц по внесению изменений в акт выездной налоговой проверки от 27.12.2019.
Между тем, акт налоговой проверки и изменения, внесенные в него, не обладают признаками, присущими ненормативному акту, не имеют самостоятельного характера.
Акт налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения, поэтому не возлагает на налогоплательщика обязанность по его исполнению.
Изменения внесенные в него являются корректировкой обстоятельств, выявленных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Таким образом, ИФНС вправе вносить в этот документ корректировки.
Касаемо второй части вопроса отметим, что положения о дополнительных доказательствах, содержащиеся в п. 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, в равной степени относятся и к ситуации, когда такие доказательства представлены в суд налоговым органом. В Письме от 22.08.2014 N СА-4-7/16692 ФНС России дала разъяснения по вопросу применения соответствующих положений этого Постановления. В нем указывается, что представление налоговыми органами в суд дополнительных доказательств возможно, если они получены с соблюдением закона.
Однако следует учесть, что данный документ не подлежит применению для Управлений ФНС России по субъекту РФ (субъектам РФ, находящимся в границах федерального округа), перешедших на двухуровневую систему управления, в части вывода о возможности отмены акта, несоответствующего законодательству о налогах и сборах, в случае если такая отмена улучшает положение налогоплательщика (Письмо ФНС России от 17.05.2022 N БВ-4-7/5869).
В письме отмечено, что признается допустимым в случае выявления ошибок в акте вносить в него изменения (включая его полную отмену), если это влечет улучшение положения налогоплательщика. Однако такие изменения налоговое ведомство не разрешило вносить Управлениям ФНС России по субъектам РФ, перешедшим на двухуровневую систему управления.
При этом всем налоговым органам (нижестоящим и Управлениям) ФНС запретила вносить исправления, которые ухудшают положение налогоплательщиков. Исключение составляют случаи, когда необходимо исправить описки, опечатки и арифметические ошибки (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Документы по данному вопросу из системы КонсультантПлюс:
Путеводитель по налогам. Практическое пособие по налоговым проверкам {КонсультантПлюс}
Судебная практика:
