Ответ: Выплата наследнику арендной платы облагается НДФЛ в общем порядке. При этом если такой наследник точно не определен, платежи могут вноситься на депозит нотариуса либо перечисляться доверительному управляющему при его назначении. В этих случаях выплаты производятся без удержания НДФЛ.
Обоснование: Переход права собственности на сданное в аренду имущество к другому лицу не является основанием для изменения или расторжения договора аренды. Следовательно, после смерти арендодателя договор аренды сохраняет свое действие и по нему за пользование имуществом уплачивается арендная плата. В данном случае право собственности на арендуемый объект переходит от арендодателя к его наследникам (п. 2 ст. 218, п. 1 ст. 617 ГК РФ).
В состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности. Принятое наследство признается принадлежащим наследнику со дня открытия наследства независимо от времени его фактического принятия, а также независимо от момента государственной регистрации права на наследственное имущество, когда такое право подлежит государственной регистрации (ст. 1112, п. 4 ст. 1152 ГК РФ).
При этом наследство открывается со смертью гражданина (ст. 1113 ГК РФ). Принять наследство можно в течение шести месяцев со дня его открытия (п. 1 ст. 1154 ГК РФ). Наследникам, принявшим наследство, выдается свидетельство о праве на наследство. Как правило, оно выдается по истечении шести месяцев со дня открытия наследства (ст. ст. 70 - 73 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утв. ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1, ст. ст. 1162, 1163 ГК РФ).
Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования (п. 18 ст. 217 НК РФ). Со ссылкой на указанную норму имеется точка зрения Минфина России, изложенная в Письме от 15.05.2020 N 03-04-05/39383, о том, что доходы в денежной форме в виде арендной платы за пользование имуществом освобождаются от обложения НДФЛ в случае, если они входят в состав наследуемого имущества. Учитывая, что в рассматриваемом случае наследуется только имущество (входит в наследственную массу), а не сами арендные платежи, они подлежат включению в состав доходов наследника в момент их получения (п. 4 ст. 226 НК РФ).
В силу п. 1 ст. 226 НК РФ, в частности, российские организации и индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми физическое лицо получило доходы, обязаны исчислить, удержать и уплатить сумму НДФЛ (являются налоговыми агентами). То есть применяется общий порядок налогообложения доходов от аренды и в ситуации с наследником.
Таким образом, при выплате арендной платы наследникам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, арендатор (организация или индивидуальный предприниматель) исполняет обязанности налогового агента по НДФЛ. Если арендатор не является налоговым агентом, наследники уплачивают налог самостоятельно (пп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ).
Исполнить обязательство по договору аренды можно путем внесения денежных средств на депозит нотариуса. В этом случае место исполнения обязательства определяется согласно ст. 316 ГК РФ, соответственно, по нашему мнению, возможно обратиться к нотариусу по месту нахождения арендуемой недвижимости либо по месту жительства должника или, если должником является юридическое лицо, по месту его нахождения, поскольку кредитор точно не определен (п. 1 ст. 327 ГК РФ). В таком случае сумма арендной платы перечисляется в общем размере, без удержания НДФЛ (поскольку получатель дохода точно не известен).
Также в силу ст. 1026 ГК РФ нотариусом может быть учреждено доверительное управление наследственным имуществом. Если в составе наследства имеется имущество, требующее и охраны, и управления, нотариус в качестве учредителя доверительного управления заключает договор доверительного управления этим имуществом. Доверительным управляющим при этом может быть в том числе предполагаемый наследник (п. п. 1, 6 ст. 1173 ГК РФ).
В таком случае выплата дохода будет производиться доверительному управляющему без удержания НДФЛ, налоговым агентом в силу ст. 226 НК РФ будет выступать назначенный управляющий (организация или индивидуальный предприниматель), а не арендатор (Письмо Минфина России от 26.09.2018 N 03-04-05/69060).
